国税发192号规定：票款不一致及对开发票的进项税额抵扣问题详解

1、票款不一致不能抵扣

国税发 192 号规定：纳税人购进货物或应税劳务时，要支付货款、劳务费用。支付运输费用时，所支付款项的对象必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位保持一致，这样才能够申报抵扣进项税额；若不一致，则不予抵扣。

某工程企业购进一批钢材，是从 xx 钢材贸易企业购入的，并且通过 yy 货运公司进行运输。倘若从 xx 钢材贸易企业以及 yy 货运公司那里获取了抵扣凭证，那么支付钢材款的对象就必须是 xx 钢材贸易企业，支付运输费用的对象也必须是 yy 货运公司。要是两者不一致的话，那么这些凭证就无法进行抵扣。

2、对开发票不能抵扣

购货方在发生“销售退回”时，所谓“对开发票”，是为了规避开红字发票的麻烦，由退货企业开具一份销售专用发票，这份发票视同购进后又销售给了原生产企业的行为。

许多纳税人认为，用发票对开这种方式来解决“销货退回”问题，就是把这批质量不达标的货物又“卖回”给了销货方。这样做不会导致购销双方的税款流失，因为退货方已经对这张发票进行了账务处理，并且计提了销项税金，不存在少缴或者逃缴税款的情况。对于供货一方而言，只是用这张进项发票抵顶了原本应该计提的销项税金，也不存在偷逃税款的问题。

用发票对开的方式来解决销货退回问题，其本质是把退货当作是对销货方的一种重新销售行为。法律方面并没有对这种做法进行禁止，既然不禁止，那就可以视为不违法。另外，从操作目的来看，采用发票对开形式解决销货退回问题时，购销双方都不存在偷逃税款的主观故意。并且从实质上而言，这种方式也不会造成税款流失的客观结果。

然而，笔者要告诉大家：以上纳税人的认识是错误的！

发生销售退回时，若未按规定开具红字专用发票，那么实行对开发票或许会增加税收负担。

事实上，《增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，企业若发生销货退回行为，需按规定开具红字发票。倘若不按规定开具红字发票，重开发票的增值税额便不能从销项税额中抵减，这样就会导致被重复计税，进而增加税收负担。

其次，"对开发票"将面临税务局的罚款

纳税人未能按规定开具红字发票时，若税务机关有足够证据，可责令其限期改正，同时没收非法所得，还可并处 10000 元以下的罚款。若违反发票管理法规，致使其他单位或个人未缴、少缴或骗取税款，税务机关将没收非法所得，甚至处未缴、少缴或骗取税款一倍以下的罚款。

再者，发票对开若没有货物往来，可能会被当作虚开发票。增值税专用发票对开时，因为不存在货物购销或者没有提供、接受应税劳务，具备“虚开增值税专用发票”的特点，极有很大可能会被认定为虚开增值税专用发票。倘若情节较为严重，还有可能要承担刑事责任。

首先，“对开”发票会使企业多缴纳印花税，从而增加税收负担。其次，“对开”发票可能导致企业少缴纳企业所得税，进而遭遇税务稽查风险。

如果书立合同，回销给售货方需要缴纳印花税，按照购销金额的万分之三贴花。与销货退回的正常处理相比，这实在是增加了不必要的税收负担。想想如果不按时缴纳，还可能会受到处罚……

发票对开，虽然对增值税没有影响，却会影响企业所得税的计算。

所得税计算中，有许多费用扣除项目是以销售收入为基础的。其一，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60%扣除，然而最高不能超过当年销售（营业）收入的 0.5%。其二，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入 15%的部分准予扣除。企业若按照虚增后的销售收入来计算费用扣除，就会导致多扣除费用的情况出现。这样一来，应税所得就会被少计。所以，这会增大企业被税务稽查的风险。

3、过渡期间三种发票不能抵扣

根据相关政策笔者推出以下三种发票在过渡期间不能抵扣：

1）营改增前购买，税改后收到

营改增前签订了材料采购合同，此合同已履行。建筑材料在营改增之后才被收到，并且用于营改增前未完工的项目。同时，是在营改增之后才给供应商付款，进而收到材料供应商开具的增值税专用发票。

2）营改增前购买，税改后付款

营改增前采购的材料被用于营改增前已完工的工程建设项目，之后在营改增后才支付采购款，同时收到了供应商开具的增值税专用发票。

3）过渡期间的非工程采购

营改增之前采购了设备、劳保用品、办公用品并且支付了款项，而在营改增之后收到了供应商开具的增值税专用发票。

以上三种情况可以用表格来更直观地理解：

可以发现，以上三种情况都在营改增后收到了抵扣发票。如果合同履行或者收到材料是在营改增之前，那么这些过渡期间的发票就不能进行抵扣。

4、没有销售清单不能抵扣

供应商开具了“材料一批”的发票不能抵扣，除非有销售清单；供应商开具了汇总运输发票不能抵扣；供应商开具了办公用品的发票不能抵扣；供应商开具了劳动保护用品的发票不能抵扣。

国税发 156 号第十二条作出规定：一般纳税人在销售货物或者提供应税劳务时，能够进行汇总开具专用发票。倘若进行汇总开具专用发票，就需要同时借助防伪税控系统来开具《销售货物或者提供应税劳务清单》，并且要加盖财务专用章或者发票专用章。因此，若没有开具“材料一批”的销售清单，没有汇总运输发票，没有办公用品和劳动保护用品的发票，就不可以抵扣进项税金。也就是说，如果要抵扣进项税金，开具“材料一批”的发票就必须有销售清单，汇总运输发票必须有，办公用品和劳动保护用品的发票也必须有！

5、集体福利或个人消费的专用发票不能抵扣

购进用于集体福利或个人消费的货物或应税劳务以及其伴随的运输费，还有销售免税货物的运输费用，这些情况下，其进项税额不能从销项税额中予以抵扣，已经申报抵扣的应当进行进项税额转出处理。购进的一些固定资产，这些固定资产既用于增值税应税项目，又用于集体福利或者个人消费，且使用期限超过 12 个月，像机械、机器、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等，其进项税额是允许抵扣的。

大家都知道，购进货物用于企业职工福利时，专用发票不能用来抵扣。比如企业购买的饮水机，购买的饮用水，购买的微波炉，要是为企业员工集体福利而购买的，就不能进行抵扣。

但同一种物品，若规定的使用用途存在差异，凭证就有可能从不能抵扣转变为可以抵扣。比如一家报社，倘若它购买的电视机被安装在单位职工宿舍或者职工餐厅，这属于职工的一项福利，那么就不能进行抵扣。如果它购买的电视机用于采访工作，并且是专门为体育新闻采访部门购买的，这样便于体育记者收看球赛直播以撰写新闻稿，那么这就是为了它的新闻产品的生产，这种情况下就可以进行抵扣。

2014 年“交通运输业和部分现代服务业”实行营改增之后，若以企业名义进行购买。对于进口豪华轿车而言，只要是用于企业的生产经营，那么这种进口的豪华轿车就能够在企业进行抵扣。

6、非正常损失材料发票不能抵扣

材料和运输费用在发生非正常损失时，其中含有的进项税金，比如工地上被盗窃的钢材、水泥等，依据财税 106 号附件 1：《营业税改征增值税试点实施办法》第十条。

第二项规定，购进的货物如果发生非正常损失，那么与之相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务的进项税额，不得从销项税额中予以抵扣。

规定的第三项内容为：在产品和产成品如果出现非正常损失，其所耗用的购进货物（这里的购进货物不包括固定资产）、加工修理修配劳务以及交通运输业服务的进项税额，是不可以从销项税额中进行抵扣的。

7、2009年前按2%征收的固定资产不能抵扣

销售 2009 年之前购置的固定资产按简易 2%征收。此 2%不能用于进项税抵扣。之所以有这样的规定，是因为 2009 年之前固定资产的增值税发票不可抵扣，需按发票总额计入固定资产成本。而现在固定资产能够抵扣进项税，为减轻销售企业纳税负担，便可减按 2%缴纳增值税。

8、获得的增值税专用发票超过法定认证期限180天

企业若已取得增值税专用发票，务必牢记要在 180 日内前往税务机关办理认证。依据《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617 号）的第一条规定，增值税一般纳税人取得 2010 年 1 月 1 日以后开具的增值税专用发票、（货物运输增值税专用发票）以及机动车销售统一发票，应当在开具之日起 180 日内到税务机关进行认证，并且在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。此规定之下，所获得的增值税专用发票若超过了法定的 180 天认证期限，便不可以抵扣进项税额。

9、固定资产发生以下三种情况不能抵扣

纳税人已将进项税额进行抵扣的固定资产出现以下三种情形时，需在当月按照以下公式来计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率

用于免征增值税的项目所购进的货物或者应税劳务；用于集体福利的购进货物或者应税劳务；用于个人消费的购进货物或者应税劳务。

（二）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；

非正常损失的在产品所耗用的购进货物或者应税劳务；非正常损失的产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

所称固定资产净值指的是，纳税人依据财务会计制度进行折旧计提之后所计算得出的固定资产净值。

10、与小规模纳税人相关的四种进项不允许抵扣

1）增值税小规模纳税人购进货物取得的发票不允抵扣进项税额。

增值税一般纳税人在以小规模纳税人身份经营期间（除新开业申请增值税一般纳税人认定受理审批期间外）所购进的货物或者应税劳务取得的增值税发票，其进项税额是不被允许进行抵扣的。

增值税一般纳税人在认定批准的那个月份（新开业批准为增值税一般纳税人的情况除外）所取得的增值税发票，是不被允许抵扣进项税的。

增值税一般纳税人从小规模纳税人处购进货物或者应税劳务时，若取得的是普通发票（购进农产品除外），那么就不被允许抵扣进项税额。

11、以下三种情况，票据无法通过有关部门认证的不能抵扣

增值税一般纳税人购进货物或应税劳务时，若取得的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票以及农产品销售发票不符合法律、行政法规或者国务院财政、税务主管部门的相关规定，那么其进项税额就不可以从销项税额中予以抵扣。

辅导期增值税一般纳税人取得的增值税专用发票抵扣联以及海关进口增值税专用缴款书，在进行交叉稽核比对时，如果没有返回比对结果，或者比对结果显示不符，那么其进项税额就不被允许进行抵扣。

增值税一般纳税人实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法。这些增值税一般纳税人取得进口增值税专用缴款书后，若稽核比对不符，那么他们的进项税额就不被允许抵扣。

专用发票存在无法认证、纳税人识别号不符以及发票代码、号码不符等情形之一时，其进项税额不被允许抵扣。然而，购买方能够要求销售方重新开具专用发票，在重新认证通过之后，在规定的时间内依然可以进行申报抵扣。

12、以下五种减免税相关情况不能抵扣

购进免税货物时若取得了增值税抵扣凭证（但向国有粮食企业购进免税粮食的情况除外），这种情况下其进项税额是不被允许进行抵扣的。

购进用于免征增值税项目的货物或应税劳务以及与之相伴的运输费，还有销售免税货物的运输费用，这些情况下，其进项税额不能从销项税额中予以抵扣。如果已经申报抵扣了，就应当进行进项税额转出处理。购进的固定资产，若使用期限超过 12 个月，且既用于增值税应税项目，也用于免征增值税项目，像机械、机器、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等，其进项税额是允许抵扣的。

这些增值税扣税凭证一律不得抵扣。

免税货物恢复征税之后，收到该项货物在免税期间的增值税抵扣凭证，而这些凭证所注明的进项税额是不被允许进行抵扣的。

周边国家易货贸易进口环节减征的增值税税款，也不得作为进口货物的进项税额抵扣。

13、作废及停止抵扣期间的增值税发票不能抵扣

1）取得作废增值税抵扣凭证，其进项税额不允许抵扣。

纳税人在停止抵扣进项税额的期间购进了货物或应税劳务，这些货物或应税劳务的进项税额，不能结转到经批准准许抵扣进项税额的时候进行抵扣。

增值税一般纳税人在停止抵扣进项税额的期间所发生的全部进项税额，其中包含在停止抵扣期间获得的进项税额以及上期留抵税额，这些进项税额在恢复抵扣进项税额资格之后是不可以进行抵扣的。

14、未申请办理一般纳税人认定手续的不能抵扣

并且不允许抵扣进项税额。

这里的增值税纳税人包括年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人、非企业性单位。不经常发生应税行为的企业除外。年应纳税销售额包含申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。然而，稽查查补销售额和纳税评估调整销售额是计入查补税款申报当月的销售额，而不是计入税款所属期销售额。

增值税一般纳税人存在会计核算不健全的情况，或者不能够提供准确税务资料。在这种情况下，需按销售额依照增值税税率来计算应纳税额，并且其取得的进项税额是不被允许抵扣的。

15、购进货物退回或折让收回的已支付增值税进项税额不能抵扣

增值税一般纳税人因购进货物有退出或折让的情况，从而收回了之前已支付的增值税进项税额，这种情况下，应从发生购进货物退出或折让的那个当期的进项税额里进行扣减。

16、增值税劳务划分不清的无法抵扣

一般纳税人存在兼营免税项目的情况，并且无法对不得抵扣的进项税额进行划分时，需要按照以下公式来计算不得抵扣的进项税额：

当月无法划分的全部进项税额乘以当月免税项目销售额，再除以当月全部销售额、营业额合计，所得结果就是不得抵扣的进项税额。