虚开增值税专用发票罪司法适用中的问题及案例分析

编者按：《刑法》第205条对虚开增值税专用发票罪的规定过于粗糙，导致其司法适用中存在诸多问题。其中，关于虚假开具罪中虚假开具金额和损失的认定、虚假申报当事人是否需要补缴税款等问题，是司法审判中需要关注的核心问题，关系到国家利益。当事人的人身自由和财产权利。在法律、法规和司法解释未对上述问题作出明确规定的情况下，税务机关、司法机关在处理个别案件时应坚持公平、审慎的原则，维护当事人的合法权益。本文援引司法判决“假公开”的三个案例，对上述问题进行简要探讨。

一、三起涉嫌“虚假披露”的刑事案件

（一）虚假纳税金额认定案件及法院意见（（2019）豫兴中83号）

一、案件事实

2015年12月，张某某与林某某（另案办理）商议在河南省南召县设立一家公司，虚开增值税专用发票。随后，林某某提供他人身份证明等信息，张某某先后设立南召县金士顿金属材料有限公司（以下简称金士顿公司）、南召县美特斯金属有限公司（以下简称南召县美特斯金属有限公司）。南召县“金士顿公司”）。美特斯公司）、南阳尔克利金属有限公司（以下简称尔克利公司），并取得增值税一般纳税人资格。上述公司成立后，张某某负责该公司的运营，并与钟某某共同办理相关涉税事宜；李某某具体负责纳税申报和虚开发票。

2016年2月至2016年8月，金士顿公司、美特斯公司、尔克利公司使用虚假海关进口增值税缴款单19份，向那召县国税局扣缴货款12份，共计价税35214.75万元。元，完税价格30098.083万元，抵扣税金总额5116674236元。 2016年6月，金士顿公司收受江西金山物流公司虚开的增值税专用发票19张，共计扣减税款18380406万元。 2016年2月至2016年10月，金士顿公司、尔克利公司、美特斯公司向杭州鹏汇云进出口有限公司等18家企业虚开增值税专用发票308张；案发前，已经税务机关批准报关单273份，价税总额258.78703643元，税额37.6015352元。

2. 法院的观点

张某某、钟某某、李某某使用伪造的海关进口增值税完税凭证作为进项发票向税务机关抵扣税款，同时为他人制作虚假支出发票。其中，使用海关进口增值税专用缴款单抵扣税款5116,674,236万元；江西金山物流公司虚开增值税专用发票抵扣人民币183,804,060元；扣除税金总额5,125.054642元。为他人虚开增值税专用发票308张。案发前，已向税务机关申报并核准273件，价税合计258.78703643元，税额37.6015352元。由于虚开发票的行为人没有向国家纳税的义务，因此应按照虚开发票的进项金额和输出发票金额中的较大者计算犯罪数额。因此，本案的犯罪金额应为抵扣的进项发票。金额为51.25054642元。

（二）虚假索赔案件的认定及法院意见（（2001）沪高行终字第173号）

一、案件事实

刘某某于1999年10月虚假注册成立良旭公司，无任何注册资本，刘某某担任法定代表人。 2000年3月至12月，刘某某经他人介绍，在没有购销货物的情况下，采用按发票面值收取开票费的方式，并使用增值税专用发票。良旭公司为宁波江东恒盛电器供货站虚开24份，虚报税款金额66,454.62元。宁波江东恒盛电器供应站已向地税部门申报抵扣22件，税额61,443.54元。刘某某还采用与上述相同的方法，于2000年8月至12月为上海启腾电器成套有限公司虚开增值税专用发票21张，虚开税款82,185.86元。上海启腾电器成套有限公司已将上述发票报税务部门进行抵扣。

为了弥补进项发票的不足，刘某某虚构了无锡万达工贸发展有限公司、镇江江川实业有限公司等11家单位作为供应商，共开具了162张特殊价值发票。为自己添加税务发票，虚开税额。合计金额2,117,746.86元，已全部报税务机关扣除。

2. 法院的观点

刘某某为了获取非法利益，未实际购销货物，虚开增值税专用发票，税额超过200万元。其行为构成虚开增值税专用发票罪，且数额巨大，造成国家税款14.3万余元被骗。扣除刘某某缴纳的25000余元增值税和事发后刘某家属退还的20000元税款，实际给国家造成的税收损失97000余元。刘某某托他人为自己虚增税款211.7万余元，并向税务机关代扣。由于刘某某并未实际从事购销活动，因此无需向税务机关缴纳增值税。该链接中的状态 没有实际损失。刘某某托他人为自己虚增税款211.7万余元，并向税务机关代扣。这不应计算为骗取的州税金额。

（三）虚假销售是否需要承担相应增值税责任的案例及司法机关意见（（2019）京02行中113号）

一、案件事实

2010年8月，山东分公司与山东黄金集团签署合作开发协议，共同开发山东金色时代广场项目。双方同意每人承担50%的开发成本和费用，并每人分配两个阳台。随后签订了建设协议，由山东分公司负责山东金色时代广场的建设。为解决山东黄金时代广场的建设资金问题，赵某与中国诚通公司的李一、刘商量，决定由中国诚通公司通过贸易方式为山东分公司提供融资。方式为：山东分公司向中国诚通公司采购钢材，以付款名义开具商业承兑汇票，利用中国诚通公司在银行的信用进行票据贴现，然后中国诚通公司向实际控制人合惠伟业付款。赵伟称，公司采购钢材，并将贴现款以货款名义划给合汇伟业公司。合汇伟业公司收到货款后，以收款名义转给山东分公司或直接采购钢材交给山东分公司施工。汇票到期后，山东省分行将到期还款返还给中国诚通公司，由中国诚通公司退还银行。具体交易流程参见法院裁定书（（2019）京02行中113号）。

在上述贸易融资过程中，合辉伟业公司向中国诚通公司开具了1.2亿余元增值税专用（进项）发票，合辉伟业公司因此留存了相应金额的增值税专用发票（销售）发票。项）发票，需缴纳相应的增值税。为此，合惠伟业公司找到了天正博朗公司和恩百泽公司，其中刘某为法定代表人。 2012年8月至2013年3月，天正博朗公司向合辉伟业公司开具了增值税专用证。输入）发票103张，税金总额16,150,052.28元，价税总额111,150,360.6元；恩百泽公司于2012年11月向合汇伟业公司开具52张增值税专用（进项）发票，税金总额661,797.47元，价税总额4,554,724.1元。合汇伟业公司对上述天正博朗公司、恩百泽公司开具的全部进项发票进行了核证、抵扣。在此过程中，合惠伟业公司以货款名义向天正博朗公司转账90,241,794.78元，再通过恩百泽公司向合惠伟业公司转账85,491,794.78元； 2012年12月25日，合惠伟业公司向恩百泽公司支付4,554,724.1元，并于当日全部转至合惠伟业公司。

2.北京市人民检察院第二分院的意见

本案虽然表面上签订了钢材购销合同，但最终目的是为了融资托盘，并没有发生货物购销等实际经营活动。其向国家缴纳增值税缺乏事实依据。因此，仅凭案件证据很难认定行为人的主观行为。其目的是骗取国家税收，客观上给国家税收造成损失。证据不足，认定其构成虚开增值税专用发票罪。但2012年8月至2013年3月，天正百灵公司、恩百泽公司向合惠伟业公司虚开增值税专用发票155张，税款总额超过1600万元。因此，他们收取了475万元的福利费。本质上是一种变相买卖增值税专用发票的行为。天正百灵公司、恩百泽公司、刘某某均构成非法出售增值税专用发票罪；合汇伟业公司、赵某某均构成非法收买增值税专用发票罪。

三、北京市第二中级人民法院的意见

（一）各上诉单位及上诉人的行为不构成虚开增值税专用发票罪

增值税是按货物或者应税劳务流通过程中产生的增值额征收的流转税。增值税的征收依据是货物或者应税劳务实际有流通，有增值额。同样，增值税专用发票也应当按照货物或者应税劳务的实际流向开具。没有真实交易而开具增值税专用发票属于虚开，本质上是虚开增值税专用发票。发票行为严重扰乱了增值税专用发票的正常管理秩序，已构成行政违法行为。但作为刑事犯罪，虚开增值税专用发票罪不仅需要形式上了解是否存在虚开增值税专用发票的情况，还需要实质性了解行为人虚开增值税专用发票的主观心态和客观后果。增值税发票。 。由于合汇伟业公司及其实际控制人赵某主观上不存在骗取国家税款的目的，客观上认定造成国家税收损失的证据不足。因此，合惠伟业公司及赵某的行为不构成虚假信息披露。增值税专用发票罪。

（二）合惠伟业公司、赵某的行为构成非法收购增值税专用发票罪，天正百灵公司、恩百泽公司、刘某的行为构成非法出售增值税专用发票罪。

首先，从本案涉及的事实来看，合汇伟业公司、天正博朗公司、恩百泽公司虚开增值税专用发票与贸易融资并无直接关系。合汇伟业公司要求天正百灵公司、恩百泽公司虚开增值税专用发票的目的，无非是为了获取进项发票，冲减向中国诚通公司开具增值税专用发票所产生的销项增值税发票。 。在这里，融资不再重要。

其次，在整个交易过程中，天正博朗公司和恩百泽公司不需要提供资金，不需要联系客户，也不需要进行任何采购、运输、送货等经营活动，他们所谓的交易成本只是虚增的价值——额外。因此，无论以什么名义、以什么形式，天正博朗公司、恩百泽公司在此过程中获得的“利润”本质上都是通过虚开增值税专用发票获得的利益，属于变相销售。增值税专用发票违法所得。在此过程中，合惠伟业公司除了向天正博朗公司、恩百泽公司虚开增值税专用发票外，一无所获。其产生的费用实质上是变相购买增值税专用发票的费用。考虑。

最后，非法出售、收购增值税专用发票罪属于行为犯罪。主观上，行为人只需意识到违法交易行为，无需附加其他主观目的；客观上，只要实施了违法交易行为，就无需造成一定的危害后果。行为人是否获利、出于何种目的进行交易、是否造成国家税收损失等，并不是犯罪与非犯罪的界限。量刑时只能作为情节考虑。

2. 中国税收视角

（一）虚开增值税专用发票金额及损失的认定

《刑法》第205条没有明确增值税假发票的金额和损失的认定，目前也没有可供参考的司法解释。但《浙江省高级人民法院刑事二庭关于印发《全省法院经济犯罪疑难问题研讨会纪要》的通知（浙高院刑二字[2005]1号） ）明确了虚假增值税专用发票的金额及损失认定。该标准虽然是地方司法文件，但对于各地司法机关办理虚假刑事案件也具有一定的参考意义。

1.虚开增值税发票金额的认定

虚开增值税专用发票的真正危害是扣税，从而给国家税收造成损失。虚开增值税专用发票的行为，有确凿证据证明行为人主观上不存在偷税漏税目的，客观上没有造成国家税收损失的，不以虚开罪处罚。增值税专用发票。行为人制作虚假支出发票后，再让他人虚开进项发票进行抵扣，即“假投入、假产出”，所虚开的销项税额和进项税额不应累计计算，而应按照销项税额按进项税额较大者计算。这是因为，行为人为他人虚开发票后，为获得进项抵扣依据，自行免缴或者少缴开具发票后应缴纳的销项税额，然后为自己虚开或者允许进项税额。其他人为自己错误地发布输入。对于发票来说，由于此时没有实际的商品交易，行为人不承担任何纳税义务。虚开的进项税额仅用于冲减虚报费用发票的差额。输入部分并没有骗取国家税收，只是虚报而已。只扣除了产出发票，造成州税损失。

2.虚开增值税专用发票造成损失的认定

参照最高人民法院《关于适用全国人民代表大会常务委员会关于伪造、变造、非法销售增值税专用发票罪的决定若干问题的解释》精神，所谓国家税收损失，其实就是上述被骗走的国家税收在调查完成之前无法追回的部分。因此，给国家造成的损失并不是被骗取的国家税收数额。确定损失时，不包括已收回和能够收回的税款。司法实践中，应正确处理可“追回”的税款数额。对于仍正常营业的收票单位，税务机关或者侦查机关能够追回其被骗税款的，该部分不应当计入损失金额。只有当纳税单位不复存在，或者虽存在但因资本和债务不足而无法弥补损失时，才可以计入给国家造成的税收损失。此外，在认定给国家利益造成的损失时，还应排除行为人或其家属退还的赔偿金额以及税务机关向开票单位申领增值税专用发票时预收的税款。 。

（二）虚开增值税专用发票是否需要补缴税款的问题

1、根据现行税法，如果发票被认定为虚假，发票开具人需要补缴增值税。

国家税务总局《关于纳税人虚开增值税专用发票征税的公告》（国家税务总局公告2012年第33号）规定，纳税人虚开增值税专用发票，未申报纳税的虚开增值税发票金额。已缴纳增值税的，按照虚缴金额补缴增值税；已按虚假金额申报缴纳增值税的，不再按虚假金额补缴增值税。税务机关对虚开增值税专用发票的纳税人，按照《中华人民共和国税收征收管理办法》和《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定予以处罚。 。纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为合法有效的增值税抵扣凭证抵扣进项税额。根据上述条款可以看出，行为人一旦进行虚开发票，开票方需要补缴增值税，收款方不得抵扣进项税额。我不讨论这种收集方式是否合理合法。

2.对于移送司法机关处理的虚开发票刑事案件，开具人一般无需补缴增值税。

《增值税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售劳务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，增值税纳税人，应当遵守本规定。规定缴纳增值税。第五条规定，纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第二条规定的税率向购货方计算征收的增值税为销项税额。从本文的三个判决中也可以看出，法院普遍认为增值税的征收需要行为人负有纳税义务为前提。行为人的“虚假缴纳”行为不具备征收增值税的事实依据。税收 当局不再需要向他们征收增值税。但行为人为他人开具增值税专用发票，领票方凭行为人未申报缴纳增值税的进项税发票抵扣税款，造成国家增值税税款损失。部分税收损失是有责任的，需要偿还。但也有一种情况是，收款人有真实业务，但因无法取得发票人开具的专用发票，为了获得应享有的抵扣权利，而寻找第三方开具发票。在这种情况下，如果获得的发票金额和税金总额与实际业务一致，并且没有给国家税收造成任何损失的话，笔者认为不需要追回增值税。收款人。