甲公司利用乙公司商业信誉进行汇票贴现及虚开增值税发票案解析

A公司拟利用B公司的商业信誉向银行贴现商业票据以获取流动资金，并与B公司签订虚构的钢材采购协议。A公司开具了1.88亿元的商业银行汇票，B公司开具了一般性融资协议。增值税发票。 B公司将商业汇票贴现后，以采购钢材的名义向C公司支付了上述款项，C公司向B公司开具了1.2亿的增值税专用发票，C公司未来将大部分移交为抵扣上述销项税额，C公司向鼎、中两家公司采购钢材，虚开增值税专用发票。 E、总计1.15亿元。 A公司将贴现的钱退还给B公司，B公司将其退还给银行。

判决结果：一审判定C、D、E公司虚开增值税专用发票罪；二审中，C公司犯有非法购买增值税专用发票罪，D公司、E公司犯有非法销售增值税专用发票罪。

（2018）京0102行初153号

（2019）京02刑113号

本案存在的问题： 1、非税收目的是否具有穿透性？ 2、虚开增值税专用发票罪和非法销售增值税专用发票罪的适用规则是什么？

1、虚拟链非税收目的的渗透性

司法解释2024年第4号《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》中，两高机关明确将虚开增值税专用发票罪从从原罪到结果罪。虚开非税专用发票、虚开增值税专用发票冲减真实业务的行为，开始被认定为非法销售增值税专用发票。本案的审理时间早于上述解释，因此法官在审理过程中对“非税务目的”的认定尤为重要。

本案中，同批次货物抵扣（虚假钢材交易）体现了商业企业增值税层层流转的特点：D公司虚开进项税额的目的E给C公司是为了抵扣C公司的进项税额。该公司向B公司出售1.2亿增值税销项税额，但B公司销项税额对应的钢材销售业务并未实际发生。

A公司与B公司进行虚拟钢材交易的目的是使A公司向B公司出具的商业汇票合法。 B公司向A公司开具增值税普通发票的目的也是为了用发票证明商业汇票的合法性。性别。从B公司的角度来看，即使其销售行为是名义上的“销售行为”，销项增值税也会记入账簿。 C公司向B公司虚开的增值税专用发票，抵扣了B公司全部销项税额。同样，D公司、E公司向C公司开具的增值税专用发票，扣除了C公司全部“销项税额”。显然，整个流通链条的起点就是虚假钢材交易，其目的全部是虚假钢材交易。虚假增值税发票是为了掩盖前述虚假交易行为。

从刑法危害后果来看，本案不存在国家税收的实际损失。在商品的实际生产和销售过程中，随着商品的流通，各个交易环节的买方都向卖方纳税，而各个环节产生的增值税则由最终消费者或使用者承担。本案是基于增值税抵扣的逆向时间线。即钢材最终用户（B公司）先与A公司发生虚假交易，后C公司向B公司虚开增值税专用发票。D、E公司又向C公司虚开增值税专用发票。 B并未实际发货，没有产生销项税额，也没有最终抵扣目的。因此，C公司、D公司、E公司的行为并未造成国家税收损失。

犯罪目的是指行为人实施犯罪行为以达到一定危害结果的心理态度。显然，本案B、C、D、E四家公司的目的并不是为了骗取国家税收。这四家公司虚开发票涉及任何接受虚假销售的行为都具有非税务目的。至此，可以认为非税收目的已经渗透。

综上，应认为B、C、D、E公司不存在骗取国家税收的目的。因此，上述四家企业不存在虚开增值税专用发票的行为。显然，二审法院2019年将非纳税目的和国税损失作为主要衡量因素，突破了当时立法将虚开增值税专用发票罪认定为行为犯罪的界限，符合刑法的谦虚原则。 。

二、虚开增值税专用发票罪与非法销售增值税专用发票罪的关系

法释[2024]4号《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》将实际扣税数额作为虚假开具专用税票罪的要件。增值税发票、非税目的虚开增值税专用发票的行为及虚开增值税专用发票抵扣正常采购原材料的行为，不再视为虚开增值税专用发票罪。但在司法实践中，“非法销售增值税专用发票罪”再次出现，导致上半年“非法销售增值税专用发票罪”的使用率上升了190%。 2024年同期相比。

有人认为，虚开增值税专用发票罪与非法销售增值税专用发票罪属于关联犯罪，应从重处罚。这种观点值得商榷，无论行为对象有何不同，就行为而言，混淆之处在于，虚开增值税专用发票行为和所谓非法销售增值税专用发票行为发票不是两项独立的行为，而是一项行为。行为的多种动作的不同选择和组合。

虚开增值税专用发票罪中的虚开增值税专用发票行为应当分解为收费、开具发票、交付三个有效部分。交付行为是虚开增值税专用发票罪不可缺少的组成部分。 ;非法销售增值税专用发票罪销售行为的成立是以充值、交付为前提的。显然，虚开增值税专用发票行为已经包含了非法销售增值税专用发票行为的全部构成要件。它是对一项行为的不同组成部分进行评估的结果，并构成法规冲突。

有人质疑虚开增值税专用发票罪与非法销售增值税专用发票罪的犯罪对象并不相同，并进一步否认两者是法律法规相抵触。两者均违反税收征管秩序。略有不同的是，虚开增值税专用发票罪在司法解释中属于结果罪。肯定也会造成国家税收的损失。第二个目标是国家税收的征收。正确的。次要犯罪客体的相对增多，并不否认犯罪客体的同一性，而是证明了两种犯罪的范围具有包容性。

当两者同时构成犯罪时，是否可以任意超越“特别法优于普通法”的竞争性法律法规原则，优先认定非法销售增值税专用发票罪？举例来说，A公司虚开增值税专用发票，税额超过600万元，但调查机关仅发现该发票被B公司用来抵扣增值税11万元。如果以虚开增值税专用发票罪处罚，刑罚大约为七个月左右；如果以非法销售增值税专用发票罪处罚，刑期约为十年零三个月。非法销售可以直接申请吗？销售增值税专用发票是否构成犯罪？显然不是。就实体法而言，当犯罪同时构成时，就打破了“特别法优于普通法”的适用原则。事实上，法官凭自己的主观性来决定法律的适用，违反了罪刑法定原则。这与信用卡诈骗罪不符合信用卡诈骗罪标准，但已达到诈骗罪标准，优先适用诈骗罪的原则是一样的。其次，就程序法而言，突破“特别法优于普通法”的原则，根据“有法可依”的原则，优先适用非法销售增值税专用发票罪构成免责。公诉机关承担举证责任，这在实践中是不可取的。

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郑飞律师

北京兰泰（上海）律师事务所

副主任、高级顾问

刑法博士 商法博士后

上海大学法学院副教授

作者单位：

杨钰琪 上海大学法学院

2024届法学硕士生