中国税收收入中占比最高的增值税，你真的了解吗？

我先问一个问题，中国的税收收入中，什么税种占比最高？

答案是：增值税。

2019年中国税收收入17万亿元，其中增值税收入排名第一，为7.7万亿元，占比45%，其次是企业所得税，为3.7万亿元，占比22%。（以上数据来自《中国税收年鉴2020》）

显然，增值税是主导税种，占税收收入的近一半，而企业所得税尚不到增值税的一半。

但普通百姓对增值税了解不多。若说所得税，大家都知道，就是收入减去成本，然后乘以25%来纳税，符合民众的日常认知；若说增值税，很多人都会疑惑，销项税减进项税到底是什么？不是搞金融、做生意的人，都不是很了解。

甚至可以说，就连从事财税工作、每天面对增值税的人，也未必真的了解它。

今天我想根据自己有限的经验，冒昧地跟大家讲一下增值税的基本规律。

1. 分层扣除

据我个人总结，增值税有四大特点：

1. 层层扣减

2. 毛利税

3. 价格以外的税费

4. 半可转让性

让我们一一讨论一下。

增值税最早是在法国实行的，顾名思义就是对附加值征税。我买了一堆钢铁等原材料，花了100万，造了一批汽车，卖了300万。从原材料到成品，200万的附加值就是计算增值税的基础。

假设增值税税率为13%，则该公司需要缴纳的增值税为：

(300-100)×13%=26万

但企业对账面上的实际增值额有操纵空间，为了打击偷税漏税行为，法国人发明了“购买抵扣法”。

一般情况下，企业按销售额乘以税率缴纳增值税，即所谓的销项税，但采购货物时已承担的增值税可以抵扣，即所谓的进项税。

我们去掉上例中的括号，它变成：

300×13%-100×13%=26万

300万乘以13%是39万，是销项税；100万乘以13%是13万，是进项税。销项税39万减去进项税13万，就是应交增值税26万。

你可能会问，这不就是去掉一个税阶吗？怎么保证企业不偷税漏税呢？

增值税最关键的一点是，进项税可以用专用凭证抵扣。如果货物是国内来的，一般是增值税专用发票；如果是进口的，是海关开具的增值税专用缴款单。所以公司财务会告诉你，出差住宿一定要开具专用发票，开具普通发票是不能报销的。普通发票是不能抵扣进项税的。

按照上面的例子，我们可以把公司按照上下游拆分成三家：一家钢铁公司，一家零部件公司，一家汽车公司。

钢材公司以100万元的价格卖给零部件公司一批钢材；

零部件公司用这批钢材制造了汽车所需的全部零部件，并以200万元的价格卖给了汽车公司；

该汽车公司用这些零件组装了一辆汽车，卖了300万元。

其实汽车行业没有那么简单，我们用最简单的模型来说明，只是为了方便大家理解。

钢铁公司（100万）→零部件公司（200万）→汽车公司（300万）。

钢铁企业销项税100万×13%=13万；

零部件公司销项税为200万×13%=26万，零部件公司进项税来自钢铁公司销项税100万×13%=13万，要抵扣这部分进项税，需要取得钢铁公司开具的增值税专用发票，零部件公司最终应缴纳26万-13万=13万增值税。

汽车公司的销项税为300万×13%=39万，汽车公司的进项税来自零部件公司的销项税，200万×13%=26万，要抵扣这部分进项税，需要采购零部件时取得零部件公司开具的增值税专用发票，汽车公司最终支付的金额为39万-26万=13万。

那么，看到了吗？

当我们凭发票索要抵扣时，各环节纳税人都会主动向上游索要增值税专用发票，以抵扣进项税，这样就形成了一个增值税抵扣链条，层层抵扣，直到最终消费者。

对于个人消费者来说，你买车的时候，价格里已经包含进项税，但是你不再有下游，没有销项税，增值税抵扣链也停止了，所以你的进项税不能抵扣。也就是说，理论上，增加的增值税最终还是由消费者来承担。

这就是我们常说的，间接税的转移性比较强，增值税是层层转嫁，最终转嫁到最终消费者的身上。

但在现实经济活动中，这种转移往往不是100%，我将在第四部分“半转移性”中详细讨论这个问题。

现在我们来总结一下增值税的第一个特点：

发票控税作为基本流转特征，偷税漏税的难度加大，通过层层抵扣转嫁税款变得更加容易。

2. 毛利税

刚才我们在讲增值税的计税原则的时候，大家应该已经意识到了，增值税的计税依据好像和所得税的计税依据比较相似。

所得税是：（收入-成本）×税率

增值税=：销项税额-进项税额

增值税只是打破了所得税的等级。

单从公式来看，确实如此。

然而，两大体系长期独立发展，在许多方面存在差异。

最重要的区别是增值税只有凭专用发票采购才可以抵扣，现实中你会发现很多成本费用是不能凭增值税专用发票抵扣的。

最典型的就是工资。

大家想一想，你公司给你发工资的时候，你开过发票给公司吗？算企业所得税的时候，工资肯定是作为成本费用扣除的，不需要开具发票。但是算增值税的时候，工资算成本费用，能提供进项税吗？

不能。

对于很多公司来说，人力资源是最大的成本组成部分。

比如，公司要支付借款利息、维护客户关系和大吃大喝，偶尔一起做做足疗或者一些文化活动，但税法规定利息、餐饮招待费的进项税额不能扣除。再比如，公司购买了一批《右江小记》图书，作为新年福利送给每位员工一本，用于集体福利的进项税额不能扣除。

除了那些完全不可扣除的项目外，还有一些项目可以部分扣除。

大家知道，现在增值税税率主要有13%、9%、6%三种；简易计税方法征收率有5%、3%两种（疫情期间3%暂按1%执行）。

如果你觉得很难记住这么多的税率，那就记住13%吧。一般纳税人最常见的税率是13%。

运输费一般为9%；

雇人给我公司拍广告或者做税务咨询，这种现代服务业要收取6%的费用；人出差住酒店，酒店出具的门票也要收取6%的费用。

那么，问题来了。

假如我是一个销售汽车的公司，输出税率是13%，除了采购原材料的进项税率是13%以外，你会发现其他项目的进项税率都低于13%，比如运输费、广告费、咨询费、出差期间的住宿费等等，输出和投入不匹配。

说白了就是投入扣除太少了。

可以说，对于一个企业来说，成本费用的进项税额是比较齐全的，但有很多费用却没有进项税额，或者不能抵扣，或者不能全额抵扣。

那么我们回到刚才说的那个公式，从计税依据来看，企业所得税是净利润税，增值税类似于毛利润税。

这导致了三个推论：

首先，它再次告诉我们，增值税比所得税更难逃，如果想少交企业所得税，可以增加开支，减少净利润；但是，很少有企业毛利为负，也就是亏本销售，如果这样，企业离破产就不远了。

增值税类似于毛利税。如果毛利仍为正数，则销项税减去进项税就可能为正数，增值税必须继续缴纳。这就是为什么许多公司即使连年亏损，仍继续缴纳税款，主要是增值税和消费税。

第二，考虑到增值税和所得税的关联性，税务机关大数据会对你公司的增值税和所得税缴纳情况进行结构性比较，当两种税种申报的收入和成本存在较大差异时，恭喜你，你的企业将受到额外的关注。

第三，由于增值税很多项目不能抵扣，因此增值税的计税依据通常比企业所得税要大得多，单从计算公式上看，增值税相当于在企业所得税的基础上对企业利润重复征收的一种税。

因此，对于制造型企业来说，企业利润的实际税率并不是25%，而是25%+13%=38%，考虑到很多增值税项目不能抵扣，总税率应该在40%以上。

当然，这只是一个纯数学的计算，前面我们说过，如果增值税100%转嫁，企业实际的税率还是25%。

实际情况是，税收经常被转嫁，但并非完全转嫁，企业利润的实际税率在25%至40%之间。

我们不会立即讨论这个问题；我们将在第 4 节“半可转让性”中详细讨论它。

3. 价格以外的税费

我们说增值税相对容易转嫁，原因有三：

首先，从销售额角度看，税收是直接对销售额征收的，税款与价格的关系简单、直接、明显，如果要转嫁，只要把税额加到价格上就可以了。与所得税是收入减去成本得到的利润不同，税款与价格的关系是隔着很多层的，如果要转嫁所得税，很难说应该把多少分摊到价格上。

二是增值税各级抵扣；

三是增值税与价格分离。

签订合同时，经常会看到这两个词：含税价格、不含税价格。这里的“税”特指增值税。

在中国，超市只标示含税的价格，所以普通百姓对增值税一无所知。如果你出国旅游，你会发现，很多国家的超市货架上都会标示两个价格，一个是含税价格，一个是不含税价格。通过对比，你就知道你的钱花了多少钱买了商品，又有多少钱上缴给了政府。

日本就是一个典型的例子，如果你去那里，你会发现货架或菜单上有两个价格，一个是“含税”，一个是“不含税”，顾名思义，前者是含税价格，后者是不含税价格。有时候只有一个不含税价格，结账的时候就会发现突然多了一个费用，就是额外的税金。

不过日本把这个叫消费税，其实就是我们的增值税，一般是对商品和服务征收的。如果我没记错的话，日本目前消费税率有两种，10%和8%。

在中国，消费税是完全不同的税，类似于奢侈品税，主要针对国家不希望你消费过多的商品征收，比如香烟、酒、成品油、高档手表、贵重珠宝、游艇、木质一次性筷子、实木地板等。

你会发现，是否标注税率，对消费者的心理影响是很大的。

如果没有标签，大多数人不会计算产品价格中包含多少税；

如果有标记的话，食用时你会明显感觉到疼痛。

在个人消费中，很少会碰到含税价和不含税价的差异，但在日常经营中，却每天都会碰到。签订合同时，一般会明确含税价是多少，含多少增值税，以税控系统出具的金额为依据。

因为价税分离，企业知道交易金额中，多少是收入，多少是税，在制定产品价格时，会考虑税额，把税转嫁出去，增值税在价格之外，是容易转嫁的重要因素。

接下来我们问一个问题：企业在计算利润的时候，是否应该扣除增值税？

我以前在证券公司工作的时候，隔壁团队的同事给某公司做盈利预测，做了模拟损益表，把增值税列了出来。他没学过金融，所以不知道增值税只体现在资产负债表中，并不体现在损益表中。

从这一点上看，增值税和其他税种有很大区别，消费税、房产税、印花税、城建税、土地增值税、企业所得税都是体现在利润上的。

这与增值税作为价格附加税的设计有关。

我们还是用前面的例子，一家增值税税率为13%的汽车制造公司，进货一批钢材，税前价格100万，进项税13万，生产一批汽车，以300万（税前价格）卖出，销项税39万，公司记账如下：

两个不含税价格分别记入成本和收入，企业的利润是300万减去100万，等于200万。（我们先不考虑各种费用和附加税，采用最简单的模型。）增值税应该记在哪里？

13万的进项税记为一项资产（其实在会计上就是借方），就好比你在按摩院充值卡，这是你的资产，之后每次消费都可以从卡中扣除；39万的销项税记为一项负债，这个很好理解，类似于你实际按摩消费需要支付的账单。

销售额减去进项税额即为应纳增值税。（其他分项暂不考虑。）

如果为正数，说明你的充值卡金额已经使用完毕，需要额外付费；

如果是负数，说明你的充值卡还有余额，不需要额外付费，可以稍后再扣除。

在这个过程中，只涉及资产负债表项目，不涉及费用，因此在会计制度的设计上，增值税并不影响利润。

如果不这么设计，而是把增值税作为成本的一部分重新加到价格里，利润会受影响吗？

还是上面的例子，如果价格加上税，采购钢材成本113万，销售汽车收入339万，单独计算增值税，39万减13万，等于26万，公司利润为：

339-113-26=200万

与以前的结果相同。

所以，我们说增值税对利润没有影响。

对于从事金融工作的人来说，这是再基本不过的常识了。

但是，是的！对于那些不是金融专业人士的人来说，你一定感觉到似乎有些不对劲。

这是一个很简单的问题：如果增值税对利润完全没有影响，那为什么还会有人虚开增值税发票、逃税呢？

因为增值税的设计具有欺骗性。

增值税的理论与实践存在巨大差距。

说到这里，我们必须谈谈增值税的半转移性。

4. 半可转让性

前面我们说过，由于增值税销项税额的计算依据直接来自于销售额，并且经过层层扣减和价税分离，增值税很容易被转嫁。

但这种转移只是相对的。

如果能实现100%转移，理论上每个企业先交纳进项税，然后通过产出转嫁给下一个企业，从上游到下游，层层转嫁，最后到终端消费者。最终消费者只有投入，没有产出，承担最后积累的全部增值税。

许多税收制度的设计都源于这一理论。

大家知道，出口退税包括增值税和消费税。

其中增值税出口退税是进项税还是销项税？

进项税。

为了增强出口产品的竞争力，对出口产品免征销项税，同时还退还其所承担的进项税，使出口产品以免税或低税状态进入国际市场，这就是出口退税的税法理论。

在实际操作中，对生产企业实行的政策叫“免退税”，对外贸企业实行的政策叫“免税退税”。

因此，除非是限制出口产品，大部分出口产品的增值税是不会转嫁给外国人的。

可以看出，出口退税设计的理论基础就是我刚才说的增值税彻底转移。

增值税不计入损益表，这种设计也是基于完全转移理论。

但实际情况是，增值税并没有完全转嫁。

我给你举两个例子。

我们先来看一个完全转移的例子：我们之前遇到过一家制造企业，受疫情影响，现金流出现一些问题，想融资渡过难关，经过一番调查，我们发现，该企业有几台机器设备价值颇高，可以通过售后回租式的融资租赁来融资。

大家知道，金融机构经常会接触到各行各业，但是这些人不可能对每个行业都了解，他们不是专家，根本不知道你的机器值不值钱，值多少钱，所以这个时候他们只认得一件事——特价票。

你买机械设备的时候，没有发票吗？他们会根据发票上的金额来批准你的融资金额。

那么问题来了，企业在购买这批机器设备的时候，跟厂家有过一番沟通，厂家说你不要发票就不用交税，如果这台设备的免税价格是5000万，税就是650万。厂家的意思是，你要发票，我卖给你5650万，你不要发票，我卖给你5000万。

因此，该公司选择不进行投票。

当时确实省了点钱，但是没有发票，融资就困难了，这是想省一点，结果亏大了。

这个例子中，设备供应商把100%的增值税转嫁给了企业。这种情况在现实中很常见，大家应该都遇到过。你在网上买东西，原价500元，你要求开发票，对方却说要另外计算税点。

我们再看一个例子：在上一篇《避税基本法》中，我们讲到一家技术服务公司，它的客户要求将技术服务转换成加工修理修配服务，前者的税率是6%，后者的税率是13%，这样客户就可以多抵扣进项税。

后来有很多朋友私信问我，不管账单多少，不都是客户付钱吗？自己付钱然后自己扣款，不就没赚了嘛。

这些朋友实在是受增值税完全转移理论的毒害太深了。

这种情况下，双方当然已经商定好一个含税价格，比如100万，如果按照正常6%的税率开具发票，不含税收入是94.34万，增值税是5.66万。结果甲方说“按13%给我开票吧”，乙方怕失去这个客户，只好让步，总价不变，这时不含税收入变成了88.5万，增值税是11.5万。

客户可抵扣的进项税额由56600元增加到115000元，可少交增值税58400元。

但是细心的朋友应该已经想到了，在进项税抵扣增加的同时，企业所得税可抵扣的成本费用却减少了，从94.34降到了88.50，利润增加了5.84万，这一增一减就等于进项税增加了。

这就导致客户需要多缴纳5.84倍25%的企业所得税1.46万元。

综合起来，客户可以节省58400元减去14600元，相当于节省税费43800元。如果再细算的话，还可以把城建税及附加的影响也算进去。总之，客户赚了。

本例中，科技服务公司的增值税并没有完全转嫁，如果双方约定的100万元加上增值税，科技服务公司最多只能转嫁6%，超出的部分无法转嫁。

从这个例子可以看出，在现实生活中，增值税到底能转嫁多少，取决于交易双方的议价能力。

原国家税务总局局长曾这样概括：“我赞成间接税由买卖双方分别承担，分担比例根据需求和供给的弹性来确定。”

说完了半转让性，我们再回顾一下前面说的毛利税性质和价外税性质。

毛利税视角的理论基础是增值税不会100%转嫁；

认为增值税不影响利润的理论基础是增值税被100％转嫁。

事实上，从整体经济活动来看，增值税是半转嫁的。

因此，先前的结论是，考虑到增值税，企业整体所得税率实际上在25%至40%之间，实际税率取决于增值税转移程度；增值税虽然受制于会计制度设计，并不反映在损益表中，但实际上会影响利润，影响程度取决于增值税转移程度。

五、结论

最后总结一下，增值税具有扣缴链特点，属于流转税，属于间接税；发票管制税是征税重点，偷逃税款的难度较大；从征税对象来看，类似毛利税；从会计角度看，属于价外税，不影响损益表，但实际上增值税转移程度随企业议价能力不同而不同，且会内部化为企业成本费用。

以上解释采取了简化模式，只讲了增值税一般纳税人，没有包括小规模纳税人。汽车企业的情况就不用深究了，因为真正的汽车企业不可能买一大堆钢材就造车。另外，进项税转移、进口增值税等都不考虑。

说完了增值税，我们再来说说税制改革。

很多人有个误解，以为开征直接税就不需要开征间接税，这听起来像是一个非此即彼的命题。

不是这样的。

如果蛋糕能够永远变得越来越大，那么就只能永远征收间接税。

但能不能做到，就有点值得怀疑了，其实当大家都感觉到市场出现恐慌情绪的时候，其实就证明了蛋糕的增速在放缓。

间接税依赖可持续消费，当蛋糕做大的速度变慢，一部分人分得过多，富人总是花的少挣的少，社会整体的消费能力就会受到影响，间接税基就会缩水。

当然，这会影响税收和财政。

那么，应该如何处理这个税收缺口呢？